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企业所得税会计核算方法
企业所得税会计核算方法【1】
[提要] 企业的会计处理和所得税税务处理分别遵循不同的原则，服务于不同的目的，企业会计准则与所得税法规规定相互分离导致所得税会计的形成与发展。
所得税会计核算方法是所得税会计的核心问题，也是所得税会计准则的主要内容。
我国现行会计准则规定企业应采用资产负债表债务法进行所得税核算，这一方法的推出有其必然性和优势，但在信息披露、提供税务核查资料等方面也存在一些不足。
本文在系统梳理所得税会计核算方法基础上，分析资产负债表债务法的不足，寻求完善的途径和具体方式。
关键词：所得税会计;永久性差异;暂时性差异;资产负债表债务法
一、所得税会计处理方法综述
按照处理暂时性差异方法的不同，所得税会计处理方法有应付税款法和纳税影响会计法之分。
应付税款法，是指企业不确认暂时性差异对所得税的影响金额，按照当时计算的应交所得税确认当期所得税费用的方法。
采用应付税款法进行所得税的会计处理，不需要区分永久性差异和暂时性差异，本期发生的各类差异对所得税的影响金额，均在当期确认为所得税费用和应交税费，不将暂时性差异对所得税的影响金额递延和分配到以后各期。
纳税影响会计法，是指企业确认暂时性差异对所得税的影响金额，按照当期应交所得税和暂时性差异对所得税影响金额的合计确认所得税费用的方法。
采用纳税影响会计法进行会计处理，暂时性差异对所得税的影响金额需要递延和分配到以后各期，即采用跨期摊配的方法逐渐确认和依次转回暂时性差异对所得税的影响金额。
按照税率变动是否需要对已入账的递延所得税项目进行调整，纳税影响会计法又可分为递延法和债务法。
二、所得税会计中存在的问题
(一)所得税费用与税前会计利润无法实现真正的配比。
资产负债表债务法认为，所得税费用由当期所得税和递延所得税两部分组成。
这说明，当期所得税费用需要从当期所得税和递延所得税推算方可。
不难看出，递延所得税直接体现出暂时性差异，永久性差异不单独反映，而是从税前会计利润到应纳税所得额的调整过程中体现出来。
不存在永久性差异时，这种方法尚可以实现所得税费用与税前会计利润的配比，一旦出现永久性差异，所得税费用就只能通过推算得知。
但是，所得税会计应当将重点放在所得税费用和应交所得税而不是递延所得税的核算上，所得税费用在税前会计利润确定后就应当是客观固定的，纯粹是会计口径计量的结果，应当站在会计立场直接计算而得。
(二)会计利润和应纳税所得额之间的差异所暗示的信息不能为现有财务报告直观揭示。
会计利润与应纳税所得额之间的差异源自于企业会计准则与所得税法规规定相互分离，这种分离实际上是国家宏观政策与企业具体经营管理活动的差异所致。
从经营管理角度进行分析，很多差异都从一定侧面、一定程度上反映了企业的经营管理的方式、水平、能力、效率等财务报告使用者所需要获知的信息。
例如，罚没支出反映企业的遵纪守法情况，进而反映了企业在管理上存在的问题;超额的广告费、业务招待费支出侧面反映出企业的管理水平;固定资产折旧政策的选择和减值准备的计提与税法规定的不一致，反映企业对资产管理的方式和态度是否稳健。
(三)会计资料的不完善导致税务核查工作费时费力。
由于企业期末的纳税调整过程没有入账，税务人员对所得税纳税申报表涉及的纳税调整事项的核查需要从大量会计资料中寻找事项发生时的原始凭证，既费时又费力，既不便于税收征管，也人为加大了税务稽查的工作量。
三、完善所得税会计核算的具体方法
如前所述，资产负债表债务法仍然存在问题，针对这些问题，本文提出如下完善所得税会计核算方法的建议：
(一)单独核算永久性差异。
为了便于核算永久性差异，可增设“所得税费用调整”一级科目，并在该科目下按照永久性差异的具体内容设置明细科目，如“罚没支出”、“国债利息”等。
“所得税费用调整”作为“所得税费用”的调整项，属于损益类项目。
借方反映因永久性差异的产生导致本期费用的增加，贷方反映因永久性差异的产生导致本期费用的减少。
期末编制利润表时，该科目的本期发生额净额(即永久性差异调整净额)在利润表第三部分的“所得税费用”项目后单独反映，其中永久性差异调增额作为“所得税费用”项目的调增额，以正数填列;永久性差异调减额作为“所得税费用”项目的调减额，以负数填列。
所得税核算时计算步骤如下：
第一步，计算所得税费用：所得税费用=税前会计利润×所得税税率。
第二步，计算递延所得税(暂时性差异额×所得税税率)，明确递延所得税的性质以判断递延所得税的借贷方向。
第三步，期末汇算清缴时根据税法规定对永久性差异事项进行所得税调整，并根据性质、二级科目判断借贷方向。
所得税费用调整额=永久性差异额×所得税税率
(二)设计并使用暂时性差异汇总表。
多项同类资产(或负债)产生的同种暂时性差异性质相同，不妨通过设计并使用表格合并计算。
通过比较“会计”、“税法”两栏数据，得到“暂时性差异变化数”一栏数据，“备注”栏则记录必要的适用政策和政策选择。
暂时性差异汇总表作为原始凭证，只汇总统计企业中账面价值与计税基础不一致的同种资产，期末时企业编制相关会计分录，须将其附于相关记账凭证之后。
本文在对所得税会计核算方法梳理的基础上，针对现行的资产负债表债务法的不足提出了改进建议，目的是进一步提高所得税会计信息的相关性。
资产负债表债务法作为一种新的所得税会计核算方法，还处于不断完善之中，本文只是在这一领域进行了初步的探索，相信随着学术、实务界对所得税会计核算方法的不断研究，所得税会计核算方法必将日臻完善。
主要参考文献：
[1]财政部会计司编写组.企业会计准则讲解2008.北京：人民出版社，2008.
[2]中国注册会计师协会.会计.北京：中国财政经济出版社，2010.
[3]刘永泽，陈立军.中级财务会计.大连：东北财经大学出版社，2009.
[4]高允斌.会计与税法的差异比较及纳税调整.大连：东北财经大学出版社，2003.
企业所得税会计核算方法【2】
摘 要：企业所得税是我国的重要税种，选择适当的企业所得税会计核算方法，对于及时、准确地组织税收，促进经济社会又好又快发展、回应各方关切，意义重大。
本文从多个维度论述了资产负债表债务法存在的诸多缺陷与繁琐，从而提出了采用应付税款法的观点。
关键词：企业所得税 应付税款法
一、企业所得税的涵义及征税对象
1.涵义：企业所得税是对在我国境内的企业(除外商投资企业和外国企业外)的生产经营所得和其他所得征收的一种税。
企业所得税纳税人即所有实行独立经济核算的中华人民共和国境内的内资企业或其他组织，主要包括以下六类企业：(1)国有企业;(2)集体企业;(3)私营企业;(4)联营企业;(5)股份制企业;(6)有生产经营所得和其他所得的其他组织。
2.企业所得税的征税对象是纳税人取得的所得。
包括销售货物所得、提供劳务所得、转让财产所得、股息红利所得、利息所得、租金所得、特许权使用费所得、接受捐赠所得和其他所得。
二、关于企业所得税核算的一些观点
我国所得税会计采用了资产负债表债务法，要求企业从资产负债表出发，通过比较资产负债表上列示的资产、负债按照会计准则确定的账面价值与按照税法确定的计税基础之间的差异，分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确认相关的递延所得税资产 、递延所得税负债，并在此基础上确定每一会计期间中的所得税费用。
而利润表中的所得税费用又包括当期所得税和递延所得税两部分。
按照现行有关规定，采用“所得税费用”科目，核算所得税。
但是问题也就在这里，明明企业所得税是一种重要税种，为什么要按照所得税费用这一科目名称来核算呢?而且还又细分为按“当期所得税费用”、“递延所得税费用”进行明细核算呢?笔者认为，所得税的核算毕竟不能等同于自然科学，和卫星上天不可同日而语，说白了，就是按照税法规定进行纳税调整，按时足额缴纳税款!没有必要这么复杂、精细。
这纯系在搞繁琐哲学，有故弄玄虚之感。
应该取消资产负债表债务法，径直采用应付税款法为好。
1.采用应付税款法简单易行。
在该方法下，只要把企业当期会计利润加减本会计年度或财政年度纳税调整额计算出当期应纳税所得额，再乘以税率，即可得出应纳所得税额。
而纳税调整工作在实际中，是五个月的调整时间，绰绰有余，决定两个中国、两种前途与命运的战略决战—辽沈、淮海、平津南北三大会战不也就打了四个月多一点的时间?而且纳税调整表设计得比较规范，方方面面的调整因素几乎都考虑到了，几无疏漏之处，再加上广大纳税人与税务机关的鼎力合作，辅之于现代化的征管手段、发达的信息网络系统，纳税调整工作自会进行的比较顺利，相应的汇算清缴工作则是水到渠成、瓜熟蒂落，这也为多年来征管实践所证实。
作为上市公司，为了回应各方关切，提高会信息质量，可以一并把《企业所得税纳税申报表》(年报)及相应若干附表随同资产负债表等一并公诸于众，否则花上五个月的时间，却束之楼阁，岂不可惜?
2.所得税费用这一提法本身就不严谨科学，颇有商榷之处。
税收是以实现国家公共财政职能为目的，基于政治权力和法律规定，由政府专门机构向居民和非居民就其财产或特定行为实施强制、非罚与不直接偿还的金钱或实物课征，是国家最主要的一种财政收入形式。
国家取得财政收入的手段有多种多样，如税收、发行货币、发行国债、收费、罚没等等，而税收则由政府征收，取自于民、用之于民。
税收具有无偿性、强制性和固定性的形式特征。
税收三性是一个完整的统一体，它们相辅相成、缺一不可。
所以从税收定义的角度我们可以得出结论：企业所得税是一种税收，一种对国家应尽的义务，而不是费用。
这是一目了然的事情，断无争论之必要。
由此又涉及到车船税、印花税等税种的核算科目问题。
理论上讲，它们就是税收，就应列入应交税金及附加来核算，没有列入管理费用的必要，就是列入，明细分类上还得体现出来，人为地把简单的事情搞复杂了。
笔者从事财务工作凡二十五年之久，痛感于财务核算上存在多年的形式主义以及因此引发的相当多的痼疾。
比如，预付账款科目，平时就以此科目核算预付给有关业务单位的款项，从实务中看，发生呆账、坏账的几率极低，但是在编制报表时则列入应收款项，这很不严肃，违反了实质重于形式的原则，也与设计预付账款这一科目的初衷背道而驰，其他如应付款项与预收款项、其他应付与其他应收科目等都存在类似的现象，亟需规范、整顿。
3.既然所得税费用这一提法本身就不严谨科学，那么由此派生的当期所得税、递延所得税费用、 递延所得税资产 、递延所得税负债科目及有关科目就没有存在的前置条件了，就应该统统予以取消，而所谓的在税率变动时还要不厌其烦地加以调整计算的递延所得税资产、负债，也就自行退出历史舞台，从而实现所得税会计核算的简单明了。
原因很简单，所得税本身就是企业对国家应尽的义务，又哪来的所得税资产、所得税负债?从语法的角度讲，递延、所得税都是用以修饰资产的，递延用于当作修饰资产的定语几无异议，而所得税当作定语用以修饰资产，一则费解，二则拗口，三则混淆了税收与资产的内涵的界定，这决不仅仅是术语要革命的问题，而是科学研究对象的区分与否的问题。
“科学研究的区分，就是根据科学对象所具有的特殊的矛盾性。
因此，对于某一现象的领域所特有的某一种矛盾的研究，就构成某一门科学的对象……如果不认识矛盾的普遍性，就无从发现事物运动发展的普遍的原因或普遍的根据;但是，如果不研究矛盾的特殊性，就无从确定一事物不同于他事物的特殊的本质，就无从发现事物运动发展的特殊的原因，或特殊的根据，就无从辨别事物，无从区分科学研究的领域。”具体到所得税而言，就是研究确定企业在某一会计期间应纳税所得额与应纳所得税额的问题，也就是收入、成本在税法上的确认问题。
从实务的角度看，主要的就是税前费用的扣除问题，永久性差异直接调整，或增或减;时间性差异主要体现在计提折旧以及相关待摊费用所涉及到的年限、时间问题。
笔者认为，还是以税法为依据，采用应付税款法对计提折旧差额、摊销差额予以调整，进而调整应纳税所得额与应纳所得税额，而如前所述不必再设置一些不科学、不规范、让人费解、为人所诟病的所谓科目。
当然，纳税调整属于跨年度调整，在账务处理时，对调整差额，一并计入“未分配利润”即可。
调整依据就是纳税调整表。
对于上市公司的利益相关方，通过对纳税调整表的解读，自然也就会对会计信息有了更详尽的了解。
而且，所得税是按季预缴，年终汇算清缴，纵使按照“资产负债表债务法”来进行账务操作，递延所得税资产、递延所得税负债的相关数据也只能在一年多以后才能得以调整，公诸于世，而那已时过境迁了!况且我们正处于一个世界多极化经济全球化的时代，处于世情国情党情发生重大而又深刻变化的时代，处于纷纭复杂、波诡云谲的时代背景使得会计持续经营原则业已受到严峻挑战的时代。
如果再拘泥于所谓的条条框框、坛坛罐罐，搞一些形而上学似的花拳绣腿，就违反了实质重于形式的原则，是要误事的!说到底，作为企业，是按照税法、征管法而不是按照财务准则来据以计算缴纳税金，财务准则与税法的发展趋势必然是高度融合与统一，而不是相反。
4.回过头来，再看看递延所得税资产与递延所得税负债的现行界定：资产的账面价值小于其计税基础的，表明该项资产未来期间产生的经济利益流入低于按照税法规定允许税前扣除的金额，产生可抵减未来期间应纳税所得额的因素，减少未来期间以所得税税款的方式流出企业的经济利益，应确认为递延所得税资产。
反之，会增加未来期间的应纳税所得额及应交所得税，对企业形成经济利益流出的义务，应确认为递延所得税负债。
只要我们稍加分析，就会发现这不过是朝三暮四与朝四暮三的问题，一定期间纳税总额总是既定的，而且即使国家利用税收这一经济杠杆的调节作用体现国家在产业政策上的倾斜与关切，也有一个企业怎样利用政策的水平高低与否的问题，取得经济效益高低与否的问题。
更何况如前所述，还有术语规范与否的问题、科学研究对象的区分与否的问题。
又不尽然，不仅现行所得税会计核算中存有弊端，就是待摊费用、长期待摊费用等的核算亦存有相当问题。
按会计准则，待摊费用、长期待摊费用等科目列入资产类科目，而实际上费用既已发生，摊销是早晚的问题，从哪个角度说都不能列入资产，笔者认为，似应对会计报表也来个“流程再造”，就是说对其包含的会计科目在细分为资产、负债、所有者权益三大类之外，再增加类似“费用”类过渡性、转换性科目，以如实核算企业业已发生、有待于以后会计期间摊销的费用。
这样，在计算相关会计指标时，数据就会更准确、更符合事实求是的要求。
当然这个问题就超出本文所探讨的范围了。
5.马克思指出：“会计是对过程的控制和观念的总结。”这是一个极其深刻的思想，我们要从战略高度和哲学高度加以领会把握。
随着我国社会主义市场经济体系的建立与国民经济的蓬勃发展，客观上对会计科学提出了更高的要求，“经济越发展，会计越重要”。
我们应该以只争朝夕的精神，进一步解放思想，不唯上不唯书要唯实，自觉把思想认识从那些不合适的观念、做法的束缚中解放出来，从对经典理论的错误的和教条式的理解中解放出来，从主观主义和形而上学的桎梏中解放出来，不断丰富发展既与国际接轨又具有中国特色的会计科学，为全面建成小康社会、促进经济社会又好又快发展、实现中华民族伟大复兴的中国梦而做出我们应有的贡献!
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